华税：专注税务领域，二十年行政复议成果显

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现行《行政复议法》制定于1999年，2009年、2017年对部分条款进行了修改。《行政复议法》实施20年来，全国各级行政复议机构共办理行政复议案件247.8万件，立案204.9万件，纠正违法或不当行政行为29.6万件，纠正率为14.4%，结案率约70%，化解纠纷，对维护人民群众合法权益、促进社会和谐稳定、加快法治政府建设发挥了重要作用。同时，随着经济社会的发展，行政复议制度也暴露出以下问题：一是管辖制度有待完善。政府及政府部门都承担复议责任，复议资源过于分散，案件处理标准不统一，群众不易找到合适的复议“门”。二是工作机制有待优化。受理案件范围过窄，难以最大限度吸纳行政争议；案件不论复杂程度，一律按照同一流程办理，增加了群众的时间成本；案件处理以书面审查为主，易引起对“幕后操作”的怀疑；行政复议在实质性解决争议方面的作用没有充分发挥等。三是行政复议与行政诉讼的有机衔接有待加强。为解决以上问题，有必要修改《行政复议法》。征求意见稿分为总则、行政复议申请、行政复议受理、行政复议审理、行政复议决定、法律责任、附件，共7章102条。（摘自《中华人民共和国行政复议法（修订）（征求意见稿）》说明）

行政复议，是指公民、法人或者其他组织认为行政主体的具体行政行为违法或者不当侵犯其合法权益，依法向有管辖权的行政机关申请对该具体行政行为进行审查的一项法律制度。行政复议机关依照法定程序对具体行政行为的合法性、适当性进行审查，并作出行政复议决定。《行政复议法》是指导行政复议具体工作的最高规范。《行政复议法（征求意见稿）》吸纳了近年来行政复议工作总结出的优秀成果，对今后行政复议工作的开展具有重要的指导意义。税务行政复议工作的开展也需要遵循《行政复议法》的有关规定。 《行政复议法（征求意见稿）》中的新增内容也对税务行政复议工作产生重要影响，主要体现在以下十个方面。

看点一：建立革命化、常态化、专业化、职业化的行政复议队伍

第六条第一款国家建立革命化、正规化、专业化、职业化的行政复议人员队伍。国务院行政复议机构应当会同有关部门制定行政复议执业规范，加强行政复议人员的培训、考核和管理。

行政复议是一项复杂而专业的工作，涉及到各个领域的专业知识，其中税务行政复议尤为专业。税务行政复议与国家的财税法律息息相关，虽然法律法规对何时征税、征什么税、征多少税等都有明确的规定。但在实践中，要准确判断一个经济行为该怎么征税、征什么税、征多少税并不容易。每一个行业、每一个企业、每一笔交易，甚至小到个人，都有与之相匹配的税收征管体系。如何在不侵犯纳税人合法权益的情况下，做到税款足额征收和缴纳，需要税务机关依靠专业知识和技术手段来实现。在税务行政复议过程中，也需要有专业知识的人来支撑整个税务行政复议工作。近年来，税务实务界和理论界都在不断推行税务案件审理的专业化，不仅在行政复议阶段，在税务行政诉讼阶段也是如此。就我国目前税务案件审判现状而言，短期内建立专业化税务法庭似乎并不现实。但在税务行政复议阶段，培养专业人员参与税务行政复议是可以的。《行政复议法（征求意见稿）》强调行政复议人员队伍职业化、专业化，这无疑可以优化税务争议案件解决机制。“专业的人，做专业的事”也能大大提高税务行政复议效率，减轻纳税人因税务行政复议而承受的经济和心理负担。

要点二：扩大行政复议范围，明确行政决定、行政赔偿、政府信息公开等属于复议范围。

第十一条第一款第十二至十四项

（12）对行政机关作出的行政决定不服的；

（十三）依法申请行政赔偿，赔偿义务机关未在规定的期限内作出是否赔偿的决定，或者对赔偿方式、赔偿项目、赔偿金额有异议，或者对赔偿义务机关不予赔偿的决定不服的；

（十四）认为行政机关的政府信息公开活动侵犯其合法权益的；

此前，《行政复议法》并未明确将行政决定、行政补偿、政府信息公开纳入行政复议范围。上述行为是否会对行政相对人的合法权益造成实质性影响，成为实践中的判断标准。由于各地执法标准不一，实践中存在不少争议。《税务行政复议规则》第十四条第（六）、（九）项已明确指出，行政补偿、政府信息公开工作中的具体行政行为属于税务行政复议范围。作为行政复议程序中最高级别的程序法，税务行政复议规则的制定必须符合法律的规定，不能作出与《行政复议法》相悖的规定。此次《行政复议法》明确行政决定、行政补偿、政府信息公开属于复议范围，无疑将更好地化解实践中遇到的类似争议，顺利推进行政复议工作。

要点三：列出“负面清单”，明确某些行为不属于行政复议范围

第十二条 下列行为不属于行政复议范围：

（1）国防、外交和其他国家行动；

（二）行政法规、规章和行政机关制定、发布的具有普遍约束力的决定、命令；

（3）行政机关作出的纪律处分或者其他人事决定；

（4）行政机关调解民事纠纷；

（五）行政机关处理信访情况；

（6）对公民、法人或者其他组织的权利义务不产生实际影响的行为。

此前《行政复议法》主要在第七条、第八条对此方面作出了规定。司法部起草的《行政复议法（征求意见稿）》完善了该条内容，明确了哪些行为不能适用行政复议。税务行政复议案件一般是行政复议的一个小分支，税务行政复议也应遵循这一规定。纳税人在申请行政复议前，可参照相关规定，初步判断自己的行为是否属于行政复议范围，避免纳税人“劳而无功”，做无用功。该条第六项明确规定，“对公民、法人或者其他组织的权利义务没有实际影响的行为”不属于行政复议范围。这也是纳税人判断税务机关行政行为是否可复议的重要标准。

要点四：建立经济困难公民行政复议法律援助制度

第十八条 对经济困难、需要行政复议法律服务的公民，地方法律援助机构应当依法提供法律援助。

行政复议法律援助制度其实早在此前就已存在，近年来，全国各地也相继出台相关具体规定，指导行政复议法律援助工作。建立行政复议法律援助制度，为申请行政复议的经济困难人员提供法律援助，有利于为行政复议申请人提供必要的法律服务，引导申请人通过法律途径解决纠纷、寻求救济；有利于解决群众不愿诉、不能诉、不敢诉的实际问题；有利于进一步发挥行政复议制度优势，打破“小诉、中诉讼、大信访”格局，推动行政争议在行政系统内部、在萌芽状态化解。

要点五：行政复议申请时限由60天延长至6个月

第二十四条第一款公民、法人或者其他组织认为行政行为侵犯其合法权益的，可以自知道或者应当知道该行政行为之日起六个月内申请行政复议；法律另有规定的除外。

众所周知，行政诉讼案件的起诉期限为6个月，而提起行政复议的期限仅为60天。在税务行政复议案件中，不仅必须先复议后诉，而且还有“税前清缴”条款，这大大限制了纳税人提起行政复议的积极性。当一些税务案件涉税数额较大时，纳税人无法及时筹集税务机关征收的税款，无法提供纳税担保，往往会错过提起行政复议的期限，从而无法实现合法权利的合法救济。将行政复议申请期限由60天延长至6个月，可以更充分地保障纳税人的申请权利，更有效的保护纳税人的合法权益。如果未来修改后的《行政复议法》保留了此条款，那么未来《税务行政复议规则》也将会进行调整修改，这对于纳税人来说无疑是一件重大“好事”，也会在一定程度上增加税务行政复议案件的数量。

要点六：轻微行政处罚和政府信息公开活动应纳入行政复议范围

第二十九条第一款有下列情形之一的，申请人应当先向行政复议机关申请行政复议，对行政复议决定不服的，可以依照本法第十条的规定向人民法院提起行政诉讼：

（一）公民对二百元以下罚款不服，法人或者其他组织对三千元以下罚款或者警告不服的；

（二）认为行政机关的政府信息公开活动侵犯其合法权益的；

（三）认为行政机关的行政行为侵犯其依法取得的自然资源所有权或者使用权的；

（四）法律、行政法规规定的其他情形。

众所周知，在税务案件中，只有税务争议案件属于“事前复议”的范畴。税收征管法第88条规定，纳税人、扣缴义务人、纳税担保人与税务机关发生税务争议时，应当先审查后起诉。也就是说，只有税务争议才需要事前复议。税收征管法实施细则第100条规定，税务争议是指纳税人、扣缴义务人、纳税担保人对税务机关确定纳税主体、纳税对象、征税范围、减税、免税、退税、适用税率、计税依据、纳税环节、纳税期限、纳税地点、征收方式等具体行政行为有异议而产生的争议。此外，对于税务机关作出的行政行为，纳税人无需遵守事前复议的规定。纳税人既可以依法复议，也可以直接选择起诉，维护自己的合法权益。《行政复议法（征求意见稿）》将轻微行政处罚、政府信息公开等纳入行政复议范围，可以大大减轻司法机关的诉讼压力。但对于拥有选择权的纳税人来说，却没有太大的实际意义，反而堵住了纳税人直接提起诉讼的路径。这一条款的增加，与近年来政府信息公开行政诉讼案件激增不无关系。

要点七：完善行政复议证据规则，申请人、第三人享有查阅、复制权利

第四十九条至第五十六条规定了行政复议的证据规则，包括证据种类、举证责任、证据收集、特殊事项的认定等。

第五十六条 行政复议期间，申请人、第三人可以查阅、复制被申请人提交的书面答复、作出行政行为的证据、依据和其他有关材料。行政复议机关不得拒绝，但涉及国家秘密、商业秘密或者个人隐私的除外。

税务行政复议规则

第六十一条 申请人、第三人可以查阅被申请人提交的书面答复、作出具体行政行为的证据、依据和其他有关材料。行政复议机关不得拒绝，但涉及国家秘密、商业秘密或者个人隐私的除外。

从《税务行政复议规则》第六十一条可以看出，纳税人在税务行政复议案件中无权复制证据材料。从笔者代理的税务行政复议案件来看，在向税务机关申请查阅案卷时，很多地方只允许拍照，不允许复制，也不提供电子资料。对于证据材料量大的案件，这无疑大大增加了申请人的负担。《行政复议法（征求意见稿）》明确了申请人的复制权。未来税务机关在办理税务案件时也应严格按照举证标准，实行案卷电子化，为纳税人查阅案卷提供便利。

要点八：设立行政复议委员会，对重大、疑难、复杂案件提供咨询意见

第六十二条县级以上地方人民政府设立由政府领导、专家、学者参加的行政复议委员会，研究重大行政复议事项，为办理行政复议案件提供咨询意见。国务院部门根据需要设立行政复议委员会。

行政复议机关审理行政复议案件，涉及下列情形的，可以请求行政复议委员会提出咨询意见：

（一）案情重大、疑难、复杂的；

（2）专业技术要求较高；

（3）行政复议机关认为必要的。

除前款规定的情形外，申请人请求行政复议委员会提出咨询意见的，行政复议机关可以准许。

如上所述，行政复议是一项相对专业性的实体和程序活动，尤其对于疑难复杂案件，税务案件相对一般行政案件，对行政复议机构的要求更高。行政复议委员会并不是一个新机构，早些年，各地行政机关陆续成立行政复议委员会，专门处理行政复议事务，但《行政复议法》对此只字未提。《行政复议法（征求意见稿）》明确提出“建立由政府牵头、专家学者参加的行政复议委员会”。让行业专家参与行政复议，可以更好地将理论与实践相结合，针对案件具体问题进行处理。税务案件相对专业性强，让重大、疑难案件的专家参与研究，提供咨询意见，有助于行政机关在复议活动中做出更好的决策，提高行政复议的公正性。

要点九：完善行政复议附带审查程序和办理方式

《行政复议法（征求意见稿）》第五部分第六十六条至第七十条是关于行政复议附带审查的内容，专门设置一章明确规范性文件附带审查的内容，可见其重要性。目前，由于法律实施需要主管部门作出具体的规定和指示，规范性文件的数量每年都在大幅增加，尤其是税收规范性文件。国家税务总局每年都会针对各类税种和税收征管发布税收规范性文件。有些规范性文件在制定时由于起草者考虑不周等因素，存在一定的缺陷，侵犯了纳税人的合法权益。因此，建立规范性文件附带审查机制十分必要。规范性文件的审查主要关注以下三个内容：第一，审查规范性文件制定机构是否有制定此类文件的权限。第二，审查程序，制定机构是否按照法定程序制定了规范性文件。第三，审查规范性文件的内容，该规范性文件是否与上级法律相冲突，是否与同一法律相抵触。

要点十：建立行政复议决定公开制度

第八十九条除涉及国家秘密、商业秘密、个人隐私或者披露可能危害国家安全、公共安全、经济安全、社会稳定的以外，行政复议机关应当将已经发生法律效力的行政复议决定予以公开。

目前，检察院起诉书、法院裁判文书均已实现网络公开，但行政复议决定尚未完全普及。虽然一些地区已经开始推行行政复议决定公开，并建立了一整套规范制度，但实践中非当事人查阅行政复议决定仍然比较困难。据我所知，税务行政复议案件的行政复议决定尚未公开，非当事人只能通过申请人查阅，如有利益相关方可向税务机关申请公开。行政复议决定公开的好处很多，列举如下：一是便于社会公众监督行政机关，提高行政复议公正性；二是可以督促行政机关内部人员提高职业素养和业务水平；三是可以为行政机关、学者、学生、财税工作者等各主体提供研究资料、实践参考等；四是可以为类似案件的审理提供宝贵的参考。税务案件专业性强，税务案件行政复议决定公开，对税务工作人来说无疑是“好消息”。税务工作人可以通过税务行政复议案件，进一步了解税务案件复议的现状、法律法规的适用标准、税务机关的自由裁量标准等，对于推动整个财税法治现代化具有十分重要的现实意义。

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